PWB: Mit Pauschalwertberichtigungen latente Forderungsrisiken erfassen
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Pauschalwertberichtigungen (PWB) buchen | BuchhaltungsButler
Forderungen sind schwebende Ansprüche eines Unternehmens an Dritte, bei denen immer ein verstecktes Risiko besteht, dass sie ausfallen. Wegen dieser latenten Risiken sind Forderungen in der doppelten Buchführung nach dem Vorsichtsprinzip zu bilanzieren. Nicht immer kann man dafür jede Forderung einzeln bewerten. Unter bestimmten Umständen lassen sich allgemeine Risiken für Forderungsbestände gesammelt berücksichtigen. Was Pauschalwertberichtigungen sind, was sie von Einzelwertberichtigungen unterscheidet und was beim Berechnen und Buchen zu beachten ist, erfahren Sie hier.
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Was ist eine Pauschalwertberichtigung?
Forderungen müssen im Rahmen des Jahresabschlusses in der doppelten Buchführung nach dem Vorsichtsprinzip, das heißt unter Berücksichtigung aller vorhersehbaren Risiken und Verluste, bewertet werden. Pauschalwertberichtigungen kommen zum Einsatz, wenn diese Risiken den Gesamtbestand der Forderungen und keine einzelnen Forderungen betreffen. Solche allgemeinen Risiken können zum Beispiel Ausfallrisiken wegen eines drohenden Wirtschaftsabschwungs sein oder auch länder- und branchenbezogene Risiken.
Pauschalwertberichtigungen sind erfolgswirksam. Mit ihnen berücksichtigen Unternehmer eine prozentuale Ausfallwahrscheinlichkeit für ihren Forderungsbestand.
Kurz und knapp: Unterschiede zwischen PWB und EWB
Pauschal- und Einzelwertberichtigungen sind Unterformen der buchhalterischen Wertberichtigungen. Zweifelhafte Forderungen, bei denen ein konkreter Tatbestand die Zahlungsunfähigkeit eines einzelnen Schuldners vermuten lassen, werden einzeln wertberichtigt. Für einwandfreie Forderungen kann man eine Pauschalwertberichtigung durchführen, um latente Kreditrisiken, die den Gesamtbestand der Forderungen aus Lieferungen und Leistungen betreffen, in der Bewertung zu berücksichtigen. Beide Verfahren werden auf Nettobeträge ohne Umsatzsteuer berechnet und können auch nebeneinander angewendet werden.
Sind Forderungen uneinbringlich, müssen sie inklusive Umsatzsteuer abgeschrieben werden.
Exkurs: Pauschalierte EWB
Pauschalierte EWB können als Kombination aus EWB und PWB verstanden werden. Ihre Berechnung erfolgt auf Basis einer Gruppe gleichartiger Forderungen. Prozentual gebucht werden sie jedoch für jede Forderung einzeln.
Forderungen werden dafür anhand bestimmter Merkmale wie Fälligkeit, Vertragsart oder Mahnsperre kategorisiert. Dann ordnet man jeder Kategorie einen pauschalen Abwertungssatz zu, mit dem man jede der enthaltenen Forderungen korrigiert.
Der Vorteil der Methode: Die Berechnung und Buchung können automatisch geschehen, obwohl jeder einzelne Posten angepasst wird.
Grundsatz der Einzelbewertung bei PWB außer Kraft gesetzt
Laut HGB sind Vermögensgegenstände und Schulden beim Jahresabschluss grundsätzlich einzeln zu bewerten (Einzelbewertung § 252 Abs. 1 Nr. 3 HGB). Hier gilt eine Besonderheit für PWB: Eine pauschale Bewertung des Forderungsbestands ist zulässig, wenn eine individuelle Bewertung schwierig oder unzumutbar wäre. Diese Auslegung ist vom Bundesfinanzhof (BStBl II 81, 766) und dem Europäischen Gerichtshof (EuGH 7.1.03, BStBl II 04, 144 Rz. 119) bestätigt.
Voraussetzungen für die PWB
Die Sammelbewertung großer Forderungsbestände ist nur unter bestimmten Voraussetzungen zulässig. Aus der Berechnungsgrundlage für die PWB sind
- einzelwertberichtigte Forderungen,
- Forderungen, die aufgerechnet werden können,
- kreditorische Debitoren, also Kreditkonten von Kunden, die ausnahmsweise ein Plus aufweisen, sowie
- der versicherte und besicherte Forderungsbestand
herauszurechnen.
PWB berechnen
Die Pauschalwertberichtigung (und auch deren jährliche Korrektur) ist immer vom Nettobetrag der Forderungen ohne Umsatzsteuer vorzunehmen, da wie auch bei EWB der endgültige Forderungsausfall nicht feststeht.
Bei Buchung einer PWB wird der gesamte Forderungsbestand des Unternehmens um einen prozentualen Wert gemindert. Dazu sind die Erfahrungswerte der Vergangenheit mit dem Durchschnittswert tatsächlich eingetretener Forderungsausfälle heranzuziehen. In der Praxis erfolgt die Berechnung meist nach anerkannten mathematisch-statistischen Verfahren, mit denen sich das tatsächliche Ausfallrisiko mit hoher Genauigkeit voraussagen lässt.
In vielen Fällen verlangt das Finanzamt bei der steuerlichen Außenprüfung keinen Nachweis über die angewandten Berechnungsmethoden, solange die PWB 1 % der Forderungsbestände nicht übersteigt. Diese sogenannte Nichtaufgriffsgrenze ist jedoch rechtlich nicht fixiert. Betriebsprüfungssicher ist nur die unternehmensindividuelle Berechnung der wahrscheinlichen Wertminderung.
PWB buchen
In der Praxis bucht man PWB meist als passivische Wertberichtigung. Dabei wird die Wertminderung auf einem speziellen Konto auf der Passivseite der Bilanz und als Aufwand in der GuV erfasst. Der Forderungsbestand auf der Aktivseite bleibt dabei unberührt. Die Methode ist deswegen auch als indirekte PWB bekannt.
Bei der aktivischen oder direkten PWB schreibt man direkt vom Forderungsbestand auf der Aktivseite ab. Der Buchungssatz lautet:
“Abschreibungen auf Forderungen” an “Forderungen aus LuL”.
Die aktivische PWB ist vor allem für Kapitalgesellschaften interessant, da diese bei der externen Buchhaltung keine indirekten Abschreibungsmethoden nutzen dürfen.
Marcus Kemper
Steuerberater bei Steuerkemper
Marcus Kemper arbeitete bereits in verschiedenen renommierten Steuerberaterkanzleien. Nachdem er 2006 erfolgreich sein Steuerberaterexamen absolvierte, folgte 2007 dann die eigene Existenzgründung. Seine Kanzlei bietet unter anderem Bescheidprüfung, Betriebsprüfung sowie betriebswirtschaftliche und gestalterische Beratung an. Zu einer der jüngsten Auszeichnungen von Steuerkemper zählt das Datev-Label “Digitale Kanzlei”, welches der Kanzlei im Jahr 2019 verliehen wurde.
Buchungsbeispiel: PWB einstellen (SKR03)
Beispiel: Der bereinigte Forderungsbestand eines Unternehmens beträgt netto 210.000€. In den vergangenen fünf Jahren kann es Forderungsausfälle von durchschnittlich 3% nachweisen.
Das Unternehmen stellt eine Pauschalwertberichtigung in Höhe von netto 6.300€ (3% von 210.000€) ein:
| s | 2450; Einstellungen in PWB | 6.300€ |
| h | 0996; PWB aus Forderungen | 6.300€ |
Buchungsbeispiel: PWB auflösen (SKR03)
Beispiel: Das Unternehmen löst die PWB über 6.300€ im Folgejahr komplett auf, da die Tatbestände bei der Bildung nicht mehr weiter gelten.
| s | 0996; PWB aus Forderungen | 6.300€ |
| h | 2732; Erträge aus abgeschriebenen Forderungen | 6.300€ |
Buchungsbeispiel: Betrag der PWB erhöhen (SKR03)
Beispiel: Im Folgejahr hat sich der bereinigte Forderungsbestand auf 300.000€ erhöht. Bei unveränderten Gegebenheiten betragen die PWB nun 9.000€.
Das Unternehmen kann nach der Bruttomethode entweder wie oben beschrieben die alte PWB ausbuchen und den Betrag neu erfassen oder nach der Nettomethode die Differenz zur bestehenden PWB hinzubuchen.
| s | 2450; Einstellungen in PWB | 2.700€ |
| h | 0996; PWB aus Forderungen | 2.700€ |
Buchungsbeispiel: Betrag der PWB verringern (SKR03)
Beispiel: Der bereinigte Forderungsbestand ist auf 100.000€ gesunken. Die PWB betragen nur noch 3.000€.
Auch hier kann das Unternehmen die PWB nach der Brutto- oder Nettomethode buchen.
| s | 0996; PWB aus Forderungen | 3.300€ |
| h | Erträge aus abgeschriebenen Forderungen | 3.300€ |
Tritt ein Forderungsausfall ein, schreibt man die betreffende Forderung inkl. USt ab. Die Höhe der PWB ändert sich dadurch nicht. Sie wird erst beim kommenden Jahresabschluss auf Grundlage der aktuellen Ausfallstatistiken angepasst.
PWB in der Steuerbilanz
Die Bildung von PWB ist auch in der Steuerbilanz zulässig. Sie benötigt eine objektive Grundlage zu den Verhältnissen am Bilanzstichtag. Detaillierte Nachweise für die Erfahrungswerte sind hier Pflicht. Wenn die nachweisbaren Gründe für die PWB entfallen, greift zudem das Wertaufholungsgebot (§ 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG) und die PWB sind dem Forderungsbestand wieder zuzuschreiben.
Unterschiede nach HGB und IFRS
Während EWB sowohl nach HGB als auch IFRS zulässig sind, sieht das IFRS PWB nicht vor. Wertberichtigungen dürfen nur für Forderungen mit wesentlicher Ausfallwahrscheinlichkeit vorgenommen werden. Das kann bei einer pauschalen, den gesamten Forderungsbestand betreffenden, Betrachtungsweise kaum zutreffen.
Nach IFRS sind Pauschalwertberichtigungen nur möglich, wenn sie gleichzeitig pauschalierte EWB sind.
Fazit: Forderungsbestände mit PWB gesammelt bewerten
Auch einwandfreie Forderungen, die regelmäßig bedient werden, unterliegen einem gewissen Ausfallrisiko. Der Prozentsatz der in der Praxis zu erwartenden Ausfallquote lässt sich mit statistischen Methoden gut prognostizieren. Mit einer Pauschalwertberichtigung können Unternehmer diese latenten Ausfallrisiken nach dem Vorsichtsprinzip abwerten und HGB-konform bilanzieren. Wichtig dabei ist, dass bei der Einstellung und Anpassung von PWB immer mit Nettobeträgen gerechnet wird.
FAQs
Wie berechne ich die Pauschalwertberichtigung?
Die Pauschalwertberichtigung berechnet sich prozentual auf den Netto-Forderungsbestand eines Unternehmens. Der Prozentsatz ist mit den Erfahrungswerten der letzten Jahre zu belegen. Der Forderungsbestand muss vorher um einzelwertberichtigte, aufrechenbare und versicherte Forderungen sowie kreditorische Debitoren bereinigt werden.
Wie hoch ist die Pauschalwertberichtigung?
In der Regel ergibt sich ein Prozentsatz im niedrigen einstelligen Bereich für die PWB. Dieser richtet sich nach den Erfahrungswerten der letzten drei bis fünf Jahre. Bei einem Prozentsatz bis zu 1% kann das Finanzamt auf einen Nachweis bei der Betriebsprüfung verzichten.
Warum macht man eine Pauschalwertberichtigung?
Mit der PWB befolgen Unternehmen das Vorsichtsprinzip nach § 2 Abs. 1 Nr. 4 HGB. Die prozentuale Abwertung berücksichtigt allgemeine Risiken, die den gesamten Forderungsbestand betreffen.
Was ist der Unterschied zwischen der Pauschalwertberichtigung und der Einzelwertberichtigung?
Die EWB korrigiert den Wert einer einzelnen Forderung, die anhand konkreter Tatbestände vom Zahlungsausfall bedroht ist. Mit der PWB berücksichtigt man latente Risiken für den gesamten Forderungsbestand eines Unternehmens.
Wann muss eine Pauschalwertberichtigung gemacht werden?
Eine Pauschalwertberichtigung ist nach dem Vorsichtsprinzip auf die einwandfreien Forderungsbestände vorzunehmen, wenn diese einem allgemeinen Kreditausfall- oder Zinsrisiko unterliegen.
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